La legislación tributaria ante la eventualidad de que el obligado tributario no reflejase en contabilidad su situación patrimonial, con la consiguiente ocultación, establece una serie de presunciones dirigidas a hacer tributar rentas ocultas o no declaradas y ello tanto cuando se tratase de supuestos de:
- infravaloración del activo y
- deudas inexistentes.
En relación con el segundo supuesto el art. 134.4 del TRLIS establece que:
Se presumirá la existencia de rentas no declaradas cuando hayan sido registradas en los libros de contabilidad del sujeto pasivo deudas inexistentes.
Consideramos, en el contexto de esta entrada, las deudas inexistentes como los importes que aparecen en el pasivo del balance de la empresa, que ésta no puede acreditar su origen, no existiendo facturas, ni justificantes, ni extractos bancarios, al efecto; en definitiva se trata de registros contables sin soporte documental alguno.
Nos interesa, fundamentalmente, la imputación de las rentas no declaradas contemplada en el artículo 134.5 del TRLIS en los siguientes términos:
El importe de la renta consecuencia de las presunciones contenidas en los apartados anteriores se imputará al período impositivo más antiguo de entre los no prescritos, excepto que el sujeto pasivo pruebe que corresponde a otro u otros.
En estos casos, la Administración Tributaria ha venido utilizando la disposición referida para imputar las rentas no declaradas, consecuencia de las deudas inexistentes detectadas en el ámbito de la inspección tributaria, al período impositivo más antiguo entre los no prescritos; no considerando, en la mayoría de las situaciones, como medio de prueba la contabilidad, debidamente legalizada, ante el hecho que los referidos pasivos podrían figurar en ejercicios prescritos, el argumento para rechazar la contabilidad, en estos supuestos, es evidente: no refleja la verdadera situación patrimonial de la empresa.
No obstante, el Tribunal Supremo en una reciente sentencia viene a señalar que, en contra del criterio de la Inspección, hay que reconocer que la Ley no exige una prueba extracontable a efectos de la imputación de la renta bien en un periodo anterior prescrito, bien a otro más moderno, aún cuando no estuviere prescrito, por lo que resulta válido cualquier medio de prueba admitido en Derecho, incluidos los libros de contabilidad, a la hora de fijar el momento en que se generó la renta así como el periodo impositivo al que resulte imputable.
Por tanto, la justificación dada para excluir la documentación contable, relativa a que los libros de los empresarios no reflejan la imagen fiel de la entidad, puede tener sentido a la hora de determinar si una deuda contabilizada responde o no a un pasivo ficticio, pero una vez apreciada por la Inspección que se trata de una deuda inexistente, es precisamente la contabilidad, si se encuentra legalizada, la que puede dar luz , entre otros medios, de la fecha del registro de la deuda que no se considera por la falta del debido soporte documental.