El Estado de Cambios en el Patrimonio Neto en el PGC PYMEs.

Hemos comentado con anterioridad que el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto (ECPN) es un documento contable que se incorpora a las Cuentas Anuales como consecuencia de la reforma contable de 2007.

Recordamos que el ECPN puede describirse como el documento contable que pone de manifiesto las variaciones del patrimonio neto de la empresa. Variaciones que serán explicitadas cuantitativa y cualitativamente en lo que respecta a su natualeza y causas tanto económicas como contables.

En este sentido, resulta conocido que el Plan General de Contabilidad (PGC) señala que los ingresos y gastos del ejercicio se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias y formarán parte del resultado, excepto cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto, en cuyo caso se presentarán en el ECPN. Situación idéntica tanto en el PGC como en el PGC PYMEs.

No obstante, conviene precisar que el PGC PYMEs, como se muestra en la imagen anterior, se suprime uno de los documentos de los que consta el ECPN en el PGC. En concreto se elimina el EIGR, quedando un único documento que tiene que realizar la función de presentar las variaciones del patrimonio neto.

Por ello, el contenido del ECPN en el PGC PYMEs informa de todos los cambios habidos en el patrimonio neto derivados de:

1. El resultado del ejercicio de la cuenta de pérdidas y ganancias.
2. El importe de los ingresos o gastos reconocidos en patrimonio neto. En particular, el importe, neto del efecto impositivo, de los ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto de la empresa, relacionados con subvenciones, donaciones o legados no reintegrables otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios.
3. En caso de que la empresa tenga ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios o realice una operación que por aplicación de los criterios contenidos en el PGC, conlleve otros ingresos o gastos imputados directamente al patrimonio neto, se incorporará la correspondiente fila y columna con la denominación apropiada y con un contenido similar al establecido en el apartado anterior.
4. Las variaciones originadas en el patrimonio neto por operaciones con los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales.
5. Las restantes variaciones que se produzcan en el patrimonio neto.
6. También se informará de los ajustes al patrimonio neto debidos a cambios en criterios contables y correcciones de errores.

Este documento se formulará teniendo en cuenta que:

• El resultado correspondiente a un ejercicio se traspasaráen el ejercicio siguiente a la columna de resultadosde ejercicios anteriores.
• La aplicación que en un ejercicio se realiza del resultado del ejercicio anterior, se reflejará en:

1. La partida 3. Otras operaciones con socios o propietarios del epígrafe B.III o D.III Operaciones consocios o propietarios, por la distribución de dividendos.
2. El epígrafe B.IV o D.IV Otras variaciones del patrimonio neto, por las restantes aplicaciones que suponganreclasificaciones de partidas de patrimonio neto.

Entradas relacionadas:

• Visualización de gastos e ingresos en el PGC.
• Implicaciones contables y fiscales en el ECPN.
• El Estado de Cambios en el Patrimonio Neto.
• Las subvenciones en el ECPN.

Imagen: Granada Empresarial.

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Cálculo de la deducción por deterioro de participaciones en empresas del grupo.

El vigente régimen de deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades para el deterioro de las participaciones en un grupo de sociedades, que se separa del régimen contable contemplado en el Plan General de Contabilidad (PGC), está generando muchas dudas en la práctica a los contribuyentes por su complejidad en determinadas estructuras.

Recientemente la Dirección General de Tributos (DGT) se refiere en consulta vinculante al cómputo de la pérdida deducible por deterioro, en un supuesto en el que la participada es una entidad no-residente en España y también cuando la sociedad no-residente cuyo deterioro se quiere registrar lo es de segundo nivel al estar, a su vez, participada por otra entidad. Para estos casos, se aplica el criterio de homogeneizar, tanto contable como fiscalmente, como si de entidades residentes se tratara, las participadas en toda la cadena.

La DGT concluye que, con independencia de que la participación en la entidad no residente sea directa o indirecta, la diferencia de fondos propios de esa entidad debe calcularse de acuerdo con criterios contables españoles, corrigiéndola por los gastos no deducibles establecidos en la Ley del Impuesto, con independencia de la norma contable y fiscal a la que pueda estar sujeta la entidad participada.

Incluso en caso de que la participación indirecta en la entidad no residente se tenga a través de otra entidad no residente, el procedimiento será el mismo, dado que el artículo 12.3 del Texto Refundido de la Ley proyecta a la entidad participada la normativa fiscal española a efectos de dicho precepto; esto es, lo que habría que analizar es si la entidad no residente intermedia habría podido (caso de ser residente en España y aplicar la normativa española) practicar la deducción por deterioro de su participación.

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Valoración de operaciones vinculadas en el caso de socios profesionales.

Iniciamos la sección de Píldoras Contables-Fiscal con una cuestión referente a la normativa de operaciones vinculadas, en particular, la valoración de los servicios en caso de socios profesionales.

El Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS, artículo 16) establece que el obligado tributario podrá considerar que el valor convenido coincide con el valor normal de mercado cuando se trate de una prestación de servicios por un socio profesional, persona física, a una entidad vinculada, siempre que se cumplan ciertos requisitos; entre otros, que la cuantía de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios a la entidad no sea inferior al 85% del resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales.

Recientemente, la Dirección General de Tributos (DGT), se ha manifestado en una consulta vinculante, en relación con la referencia al resultado del ejercicio, en los siguientes términos:

1. El cálculo del 85% a que hace referencia el artículo 16.6 del RIS se debe efectuar sobre el resultado del conjunto de actividades y por todos los conceptos, previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios.
2. La expresión del artículo 16.6 del RIS “… el resultado del ejercicio previo a la deducción de las retribuciones correspondientes a la totalidad de los socios-profesionales por la prestación de sus servicios …”, se refiere al resultado contable, a partir del cual se determina la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, de acuerdo con lo establecido en el artículo 10.3 del TRLIS.

Una cuestión interesante, en nuestra opinión, aunque complementaria al objeto de esta píldora, es la consideración del resultado ejercicio que impone la DGT: ¿Se trata del resultado contable, saldo de la cuenta 129? o ¿Será el resultado global presentado en el Estado de Ingresos y Gastos reconocidos del Estado de Cambios del Patrimonio Neto? Lo analizaremos en otra entrada de esta sección.

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Presentación del nuevo modelo 202 (pagos fraccionados IS).

Hemos comentando con anterioridad las modificaciones en la regulación de los pagos fraccionados, referidos al Impuesto de Sociedades, para 2010 (véase aquí) y recientemente se ha publicado la Orden que desarrolla el nuevo modelo 202 que hemos analizado en el blog de Gestión de Impuestos.

En esta entrada nos centramos en la forma de presentación del nuevo modelo 202 que, recordamos, resulta de aplicación obligatoria para todos los sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades con la excepción de los grupos fiscales que utilizan el modelo 222.

Forma de presentación del modelo 202.

El modelo 202, podrá presentarse en papel impreso o por vía telemática, a opción del declarante, siempre y cuando no sea obligatoria su presentación por vía telemática de acuerdo con los siguientes términos:

• Será obligatoria la presentación por vía telemática del modelo 202, de acuerdo con las condiciones generales para los sujetos pasivos adscritos a la Delegación Central de Grandes Contribuyentes o a las Unidades de Gestión de Grandes Empresas de la Agencia Tributaria, para todos aquellos sujetos pasivos que tengan la forma de sociedad anónima o de sociedad de responsabilidad limitada, así como para todos los contribuyentes que, sometidos a la normativa estatal, tributen por el Impuesto sobre Sociedades de forma conjunta a la Administración del Estado y a las Diputaciones Forales del País Vasco y a la Comunidad Foral de Navarra.
• Excepto cuando la presentación por vía telemática tenga carácter obligatorio serán válidos los modelos de declaración en papel de los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (establecimientos permanentes y entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en el territorio español) ajustados a los contenidos del modelo 202 que se generen exclusivamente mediante la utilización del servicio de impresión desarrollado a estos efectos por la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Los datos impresos en estas declaraciones y en sus correspondientes documentos de ingreso o devolución prevalecerán sobre las alteraciones o correcciones manuales que pudieran contener, por lo que éstas no producirán efectos ante la administración Tributaria.

La presentación de la declaración por vía telemática a través de Internet podrá ser efectuada bien por el propio declarante o bien por un tercero que actúe en su representación, de acuerdo con lo establecido en los artículos 79 a 81, ambos inclusive, del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria.

La presentación telemática estará sujeta a las siguientes condiciones

• El declarante deberá disponer de Número de Identificación Fiscal (NIF) y estar identificado en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores con carácter previo a la presentación del modelo de autoliquidación.
• El declarante deberá tener instalado en el navegador un certificado electrónico X.509.V3 expedido por la Fábrica Nacional de Moneda y Timbre-Real Casa de la Moneda o cualquier otro certificado electrónico admitido por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de acuerdo con lo previsto en la Orden HAC/1181/2003, de 12 de mayo, por la que se establecen normas específicas sobre el uso de la firma electrónica en las relaciones tributarias por medios electrónicos, informáticos y telemáticos con la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Si la presentación telemática va a ser realizada por una persona o entidad autorizada para presentar declaraciones en representación de terceras personas, será esta persona o entidad autorizada quien deberá tener instalado en el navegador su certificado.
• Para efectuar la presentación telemática el declarante, o en su caso, el presentador, deberá cumplimentar y transmitir los datos del formulario, ajustado al modelo 202, que estará disponible en la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Entradas relacionadas:

• Nueva regulación del Modelo 202.
• Modificaciones tributarias en el Impuesto de Sociedades (PGE/2010).
• Pagos fraccionados: Modalidad art. 45.3 LIS.
• Pagos fraccionados: Modalidad art. 45.2 LIS.

Imágenes: Morgan & Morgan y Grant Thornton.

Nuevo Modelo 202 para pagos fraccionados I Sociedades

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Cargas administrativas innecesarias (I): Ámbito fiscal.

Es evidente que una importante restricción para el aumento de la productividad de las empresas españolas lo constituye la existencia de cargas administrativas superfluas u obsoletas, es decir, aquellas exigencias de información innecesarias que las empresas españolas se ven obligadas a cumplimentar como consecuencia de la normativa existente.

Teniendo en cuenta esta situación, el Presidente del Gobierno, en el discurso de investidura de la presente legislatura, anunció el compromiso de reducir las cargas administrativas para las empresas en un 30 % en el horizonte del año 2012, con el fin de eliminar o simplificar aquellas cargas administrativas que generan costes inútiles y que constituyen un serio lastre para empresarios y emprendedores.

En esta dirección el sector empresarial español, a través de CEOE y CEPYME, ha manifestado su interés y su compromiso mediante la firma de un Convenio de colaboraciónen esta materia con el Ministerio de la Presidencia.

Fruto de esta colaboración es el proyecto, elaborado por las organizaciones empresariales, denominado Análisis de las cargas administrativas soportadas por las PYMES españolas, y del cual hay que destacar las más de 125 propuestas de simplificación de los trámites burocráticos que en él se recogen. El contenido de este documento, puesto a disposición de la Administración, se revela como fundamental a la hora de conocer el sentir de los empresarios españoles y poder tomar decisiones y medidas que ayuden a mejorar la productividad de las empresas.

La propuesta de medidas de CEOE-CEPYME para reducir las Cargas Administrativas consiste, en un conjunto de 125 actuaciones, de las cuales 94 han sido cuantificadas individualmente y que, en conjunto, suponen una reducción estimada anual de Cargas Administrativas de 3.326 millones de euros anuales o, lo que es lo mismo un 0,31% del PIB de España en el año 2008.

La propuesta es el resultado de las respuestas del cuestionario, elaborado a tal efecto, que se solicitaba la valoración de 57 Obligaciones de Información repartidas en seis Áreas consideradas como prioritarias (Derecho de Sociedades, Legislación Fiscal, Estadísticas, Contratación Pública, Medio Ambiente y Entorno laboral-Relaciones Laborales, incluyendo Seguridad Social y Prevención de Riesgos) y finalmente se formulaban una serie de preguntas de carácter abierto.

En el análisis de las 125 actuaciones propuestas que pretendemos realizar nos ocupamos, en esta entrada, del ámbito fiscal. En este sentido, una gran mayoría (cercana al 90%) de las empresas de menos de veinte trabajadores tiene subcontratada con una gestoría o asesoría la elaboración de todos los trámites legales e incluso bastantes empresas de hasta 100-150 trabajadores encargan a un asesor fiscal la presentación de las declaraciones fiscales previamente preparadas en las empresas.

En la práctica totalidad de los casos de empresas con más de 20 trabajadores, se cuenta con un Asesor fiscal externo y, especialmente, en el caso de las grandes empresas para el Impuesto anual de Sociedades.

Además, cerca un 15% de los casos, esta gestoría o asesoría lleva a cabo asimismo la confección de la contabilidad de la empresa.

Obligaciones de Información: Ámbito fiscal

• La obligación que se percibe como más demandante de tiempo es el denominado Modelo Anual 347 (declaración individualizada con clientes y proveedores por operaciones mayores de 3.005,06 €). Esta cantidad se considera muy desfasada (data desde hace más de 20 años) y exige mucho tiempo de contacto y trámites con clientes y proveedores para verificar y cuadrar cifras.
• Igualmente se considera que los criterios de consideración de gran empresa están desfasados. Ello obliga a pasar de la declaración trimestral a la declaración mensual de IVA y, en muchos casos, se hace necesaria una costosa auditoría externa, la cual es muy gravosa para empresas medianas (su coste en condiciones normales oscila entre 6.000 y 12.000 €/año para una empresa de tamaño medio).
• La Declaración de retenciones con autónomos, alquileres y empleados es variable en cuanto a tiempo requerido para su cumplimentación y depende mucho de la propia naturaleza de la actividad de la empresa.
• Existe frecuentemente la sensación de que, aunque ha aumentado la facilidad de cumplimentación, aumentan paralelamente las demandas de información de la Agencia Tributaria, con lo que el saldo neto de tiempo y esfuerzo requerido ha sido negativo para las empresas.
• Existe una frecuente modificación de criterios y formularios tributarios, lo que exige un alto tiempo de aprendizaje. Este coste es de difícil cuantificación y anualización.
• Han aumentado de manera muy intensa los requerimientos de la Agencia Tributaria (pero también de otras entidades estatales, autonómicas y locales e incluso de los Juzgados) para que la empresa haga una labor de informante y de recaudador de cantidades adeudadas. Su proliferación, además de exigir unos tiempos de cumplimentación considerables, son percibidos como muy desagradables por parte de las empresas, además de poder incurrir la propia empresa en responsabilidades inducidas por retenciones insuficientes o incorrecta.

Entradas relacionadas:

• Exigencias administrativas (2010) y de documentación de reciente aprobación.
• El Impuesto de Sociedades: un examen contable (muy) exigente.
• Gestión de impuestos en el ámbito empresarial: tiempo empleado y carga impositiva.

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La "quita" del concurso de acreedores en el Impuesto de Sociedades.

Resulta conocido que la Ley Concursal establece que la propuesta de convenio deberá contener proposiciones de quita o de espera, pudiendo acumular ambas.

Respecto de los créditos ordinarios, las proposiciones de quita no podrán exceder de la mitad del importe de cada uno de ellos, ni las de espera de cinco años a partir de la firmeza de la resolución judicial que apruebe el convenio (..)

Por lo que se refiere al tratamiento contable de esta quita el Plan General de Contabilidad (PGC) señala que si se produce un intercambio de instrumentos de deuda entre un prestamista y un prestatario con condiciones sustancialmente diferentes entre ambos pasivos:

• Se registrará la baja del pasivo financiero original y
• Se reconocerá el nuevo pasivo financiero que surja.
• Se reconocerá en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que tenga lugar. la diferencia entre el valor en libros del pasivo financiero o de la parte del mismo que se haya dado de baja y la contraprestación pagada incluidos los costes de transacción atribuibles y en la que se recogerá asimismo cualquier activo cedido diferente del efectivo o pasivo asumido,.

A estos efectos, las condiciones de los contratos se considerarán sustancialmente diferentes cuando el valor actual de los flujos de efectivo del nuevo pasivo financiero, incluyendo las comisiones netas cobradas o pagadas, sea diferente, al menos en un 10% del valor actual de los flujos de efectivo remanentes del pasivo financiero original, actualizados ambos al tipo de interés efectivo de éste.

La citada diferencia, establece el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC, consulta 76) se recogerá como resultado financiero debiendo crear la empresa una partida específica con adecuada denominación si su importe es significativo. A tal efecto, propone el ICAC la siguiente denominación: Ingresos financieros derivados de convenios de acreedores.

En relación con el tratamiento fiscal de la quita, la consideración de ingreso contable a imputar en la cuenta de pérdidas y ganancias obliga a la empresa a su inclusión en la base imponible del impuesto de sociedades.

En este sentido, la Dirección General de Tributos (DGT) en una reciente consulta vinculante señala:

En consecuencia, el ingreso derivado de la extinción de parte de la deuda (quita del convenio) en un procedimiento concursal se integrará en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio en que tenga lugar la aprobación judicial del convenio en virtud del cual se reconoce dicha extinción.

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La libertad de amortización y la compatibilidad con otras deducciones fiscales.

Resulta conocido que la libertad de amortización como deducción fiscal, de aplicación generalizada, se limita a las inversiones que se lleven a cabo en la adquisición de elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectas a actividades económicas,.

Para ello, es necesario que cumplan la condición de que sean puestos a disposición del sujeto pasivo por el Impuesto de Sociedades dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010, se pueden amortizar libremente siempre y cuando durante los 24 meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos sean puestos en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores (véase en Antonio Esteban.com un análisis detallado).

En relación con el requisito del mantenimiento de empleo entiende, la Dirección General de Tributos (DGT) por plantilla todos los trabajadores que prestan sus servicios en régimen de dependencia y por cuenta ajena de acuerdo con la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa, de acuerdo con lo establecido en el artículo 109 del TRLIS, para un régimen equivalente al establecido en la citada disposición adicional undécima.

Recientemente la DGT, en una consulta vinculante de enero 2010, ha expresado la compatibilidad de la referida libertad de amortización con la:

• Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios,
• Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, y con la
• Deducción por inversiones medioambientales.

Entradas relacionadas:

• Todas las deducciones y bonificaciones del Impuesto de Sociedades.

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