Modificaciones mercantiles en la regulación de las acciones propias.

Continuando con las modificaciones mercantiles que se introduce en nuestra legislación con la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, nos ocupamos en esta entrada de las novedades en la regulación de las acciones propias.

Recordamos que la citada Ley 3/2009 determina el régimen jurídico de las denominadas modificaciones estructurales, entendidas como aquellas alteraciones de la sociedad que van más allá de las simples modificaciones estatutarias para afectar a la estructura patrimonial o personal de la sociedad, y que, por tanto, incluyen la transformación, la fusión, la escisión y la cesión global de activo y pasivo.

La Ley además introduce otras modificaciones (ya tratadas en este blog) como se muestra en el esquema siguiente:

• En el régimen de las aportaciones no dinerarias, con la adición de importantes excepciones a la exigencia de informe del experto independiente,
• En dividendos pasivos.
• En derechos de suscripción preferente, y por último
• En el régimen de la autocartera (acciones propias).

En relación con las acciones propias se introducen las siguientes novedades:

• Se amplía de 18 meses a 5 años el plazo de autorización de la Junta General para adquirir acciones propias.
• La adquisición en ningún caso puede provocar que el patrimonio neto resulte inferior al capital social.
• El límite no puede ser superior al 20% o al 10%, si la sociedad cotiza en Bolsa.
• Los administradores son responsables del control de estos límites.
• Será nula la adquisición de acciones no desembolsadas, salvo en adquisición a título gratuito, o con prestaciones accesorias.

Respecto a las consecuencias de la infracción. Las acciones adquiridas en contravención de la Ley, deben ser enajenadas en el plazo de un año.

• Por ello se aclaran las obligaciones de los administradores para el caso de que las acciones adquiridas en contra de lo establecido en la LSA no sean enajenadas en el plazo de un año deben ser amortizadas.
• Además se dispone que si la sociedad no reduce el capital en el plazo de dos meses cualquier interesado puede solicitar la reducción del capital al Juez de lo Mercantil.
• Si el acuerdo de Junta fuera contrario a la reducción, los administradores están obligados solicitar la reducción judicial.

En relación con la obligación de enajenar. Las acciones adquiridas por título universal o a título gratuito y completamente liberadas:

• deben ser enajenadas en el plazo de 3 años. Se exceptúan si no exceden del 20% o del 10% si retrata de sociedades cotizadas.
• Transcurrido dicho plazo deben ser amortizadas.

Recordamos que estas modificaciones entran en vigor el 5 de julio de 2009 (tres meses desde la publicación en el BOE).

Imagen: Escape

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Programa de Ayuda de Sociedades 2008. Modelo 200.

La aplicación informática para la declaración del impuesto de sociedades correspondiente al ejercicio 2008, modelos 200 y 200, está disponible en la Agencia Tributaria (aquí descarga).

Conviene recordar que existen dos formas para la confección de la declaración:

• PADRE de sociedades 2008-modelo 200: Es el programa de ayuda a la declaración que sin necesidad de certificado de usuario se descarga de la página web de la AEAT. Dicho programa se instala en el ordenador de la entidad declarante y permite generar un fichero para la presentación de la declaración con las validaciones propias del programa. Si existiese una nueva versión más actualizada se avisará al momento de acceder al servidor de la AEAT.
• Software comercial: Las entidades proveedoras de software también pueden generar el fichero de la declaración. Para ello la AEAT ha puesto a su disposición en internet las validaciones y especificaciones del diseño de registro.Una vez obtenido el fichero, por cualquiera de las dos formas anteriores, para su presentación se debe proceder como se indica en la pregunta siguiente.

Por otra parte, en relación con la presentación de la declaración del impuesto:

• Se presenta bien en modelo impreso, bien por vía telemática por Internet.
• La presentación por Internet es obligatoria para las entidades que tengan la forma jurídica de SA o SL (NIFs que empiecen por las letras “A” ó “B”), así como para los sujetos pasivos que se califiquen como grandes empresas (adscritos a la Delegación Central de Grandes Contribuyentes o a las Unidades de Gestión de Grandes Empresas).

En el supuesto de presentación en papel, el modelo se puede presentar:

• En el modelo preimpreso distribuido por el Colegio de Huérfanos de Hacienda utilizando el sobre de envío que figura en la Orden HAC/1163/2004.
• Una declaración ajustada a los contenidos del modelo 200 que se genere exclusivamente mediante la utilización del servicio de impresión desarrollado a estos efectos por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Actualización (7/7/09) del Programa de Ayuda Modelo 200 (Versión 1.10.)

Utilidades:

• Solicitud de aplazamiento en el modelo 200.

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Consultas (vinculantes) fiscales con implicaciones contables de la Dirección General de Tributos (II).

En el supuesto de participaciones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas, el artículo 12.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, según redacción dada al mismo por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, ha creado un sistema alternativo al general para recuperar, a través de un ajuste extracontable a la base imponible, el tratamiento contable y fiscal vigente en la normativa anterior, si bien teniendo en cuenta que los fondos propios de la entidad participada se corregirán por los gastos no deducibles del ejercicio.

Se plantean las siguientes cuestiones:

• Si la recuperación contable o fiscal, o la aplicación a su finalidad, de gastos en la sociedad participada que tuvieron la consideración de no deducibles, también debe tenerse en cuenta a los efectos del cálculo de los fondos propios de la entidad participada.
• Si la información que el artículo 12.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece a introducir en la memoria se refiere únicamente al supuesto en que se hubiera practicado el ajuste extracontable previsto en los párrafos cuarto a sexto de dicha norma.

El artículo 12, apartado 3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), establece que:

La deducción en concepto de pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital de entidades que no coticen en un mercado regulado no podrá exceder de la diferencia positiva entre el valor de los fondos propios al inicio y al cierre del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en él. Este mismo criterio se aplicará a las participaciones en el capital de entidades del grupo, multigrupo y asociadas en los términos de la legislación mercantil.

Para determinar la diferencia a que se refiere este apartado, se tomarán los valores al cierre del ejercicio siempre que se recojan en los balances formulados o aprobados por el órgano competente.

No serán deducibles las pérdidas por deterioro o correcciones de valor correspondientes a la participación en entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales, excepto que dichas entidades consoliden sus cuentas con las de la entidad que realiza el deterioro en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, o cuando las mismas residan en un Estado miembro de la Unión Europea y el sujeto pasivo acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realizan actividades empresariales.

En las condiciones establecidas en este apartado, la referida diferencia será fiscalmente deducible en proporción a la participación, sin necesidad de su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias, cuando los valores representen participaciones en el capital de entidades del grupo, multigrupo y asociadas en los términos de la legislación mercantil, siempre que el valor de la participación minorado por las cantidades deducidas en períodos impositivos anteriores, exceda del valor de los fondos propios de la entidad participada al cierre del ejercicio que corresponda a la participación, corregido en el importe de las plusvalías tácitas existentes en el momento de la adquisición y que subsistan en el de la valoración. La cuantía de la diferencia deducible no puede superar el importe del referido exceso.

A estos efectos, los fondos propios se determinarán de acuerdo con lo establecido en el Código de Comercio y demás normativa contable de desarrollo, siendo corregida dicha diferencia, en su caso, por los gastos del ejercicio que no tengan la condición de fiscalmente deducibles de acuerdo con lo establecido en esta Ley.

Las cantidades deducidas minorarán el valor de dichas participaciones, teniendo la consideración, a efectos fiscales, de corrección de valor, depreciación o deterioro de la participación. Estas cantidades se integrarán como ajuste positivo en la base imponible del período impositivo en el que el valor de los fondos propios al cierre del ejercicio exceda al del inicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en él, con el límite de de dicho exceso.

En la memoria de las cuentas anuales se informará de las cantidades deducidas en cada período impositivo, la diferencia en el ejercicio de los fondos propios de la entidad participada, así como las cantidades integradas en la base imponible del período y las pendientes de integrar.

En primer lugar, cabe señalar que la redacción dada al artículo 12.3 del TRLIS por la Ley 4/2008 en sus párrafos cuarto a séptimo, no establece un régimen alternativo, sino especial para determinar la corrección fiscal del valor de las participaciones tenidas en empresas del grupo, multigrupo y asociadas, de manera que se regula un tratamiento fiscal específico para este tipo de participaciones al margen de su tratamiento contable, todo ello por aplicación del principio de especialidad, es decir, por el principio general del derecho de prevalencia de la norma especial sobre la general.

Esto es, será fiscalmente deducible, en proporción al porcentaje de participación y con independencia de la existencia o no de un gasto por deterioro del valor contable de esa participación, la diferencia positiva entre el valor de los fondos propios al inicio y al cierre del ejercicio de la entidad participada, teniendo en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en él, siempre que el valor de la participación, minorado por las cantidades deducidas en períodos impositivos anteriores, exceda del valor de los fondos propios de la entidad participada al cierre del ejercicio que corresponda a la participación, corregido en el importe de las plusvalías tácitas existentes en el momento de la adquisición y que subsistan en el de la valoración, de forma que la cuantía de la diferencia deducible no puede superar el importe del referido exceso. Caso de que dándose estas condiciones, en el mismo ejercicio se haya registrado en contabilidad una pérdida por deterioro de la participación, dicho gasto por deterioro no sería fiscalmente deducible al ser aplicable este otro régimen fiscal especial sobre las correcciones de valor fiscal de las participaciones en entidades del grupo, multigrupo y asociadas. De la misma manera, e igualmente con independencia de la recuperación de valor que se produjera, en su caso, en el ámbito contable, las cantidades deducidas se integrarán con signo positivo en la base imponible del período impositivo en el que el valor de los fondos propios al cierre del ejercicio exceda al del inicio, teniendo en cuenta las aportaciones y devoluciones de aportaciones del mismo.

Por otra parte, y en relación con la cuestión planteada, el artículo 12.3 del TRLIS establece, para las participaciones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas, que los fondos propios de la entidad participada se corrijan por los gastos del ejercicio que no tengan la condición de fiscalmente deducibles de acuerdo con lo establecido en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Es decir, el cálculo de la diferencia entre los fondos propios al inicio y al cierre del ejercicio se corregirá por los gastos no deducibles, con el objeto de evitar que se transforme un gasto no deducible en la filial en deducible en la matriz a través de esta diferencia de fondos propios. Dichos gastos no deducibles serán todos aquellos que, de acuerdo con el TRLIS no tengan dicha condición a efectos de la determinación de la base imponible, con independencia de que tengan la consideración de diferencias temporarias o permanentes.

Por ello, puede ocurrir que determinados gastos no deducibles fiscalmente de un ejercicio adquieran dicha condición en ejercicios siguientes, ya sea por el hecho de que la fiscalidad establece una imputación temporal diferente a la contable de los mismos, o bien, por el hecho de que sean gastos aplicados a su finalidad. En este caso, una interpretación teleológica de la norma obliga a considerar este efecto fiscal, de manera que, en el período impositivo en que dichos gastos tengan la consideración de fiscalmente deducibles, corregirán los fondos propios al cierre del ejercicio de la entidad participada, a efectos de determinar la corrección fiscal del valor de la participación en dicho período impositivo.

Adicionalmente, es posible que determinados gastos no deducibles de la entidad participada sean objeto de recuperación contable en un ejercicio posterior, de manera que el ingreso contable que conlleve dicha recuperación no tenga la consideración de ingreso fiscal. En este caso, dicha recuperación contable tampoco deberá incluirse en los fondos propios de la entidad participada al cierre del ejercicio, a los efectos de calcular la diferencia de fondos propios existente al inicio y cierre del ejercicio, al objeto de que ese ingreso no neutralice la posible reducción de fondos propios del ejercicio.

Por último, en relación con la información a incluir en la memoria de las cuentas anuales, por cuanto ya se ha señalado anteriormente que los párrafos cuarto a séptimo del artículo 12.3 del TRLIS son de aplicación a todas las participaciones en entidades del grupo, multigrupo y asociadas, por lo que dicha información deberá introducirse siempre en las cuentas anuales en cuanto se corresponda con la diferencia de fondos propios fiscalmente deducible.

Más información: Dirección General de Tributos (consulta íntegra).

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La Agencia Tributaria Informa (IS, 2008): Ajustes por gastos de investigación.

PREGUNTA:

¿La aplicación contra reservas como ajuste de primera aplicación de los gastos de investigación, que, conforme a la normativa contable anterior, se encontraban activados, será deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades?

RESPUESTA:

En relación con los gastos de investigación, en la medida en que exista algún supuesto en que, como consecuencia de la primera aplicación del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, dichos gastos no cumplan la condición de activo intangible y, por tanto, deban ser dados de baja, habrá que distinguir: Gastos de investigación activados sobre los que no se haya aplicado la libertad de amortización establecida en el artículo 11.2 del TRLIS. El cargo a reservas que se genere por la primera aplicación del PGC tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible en los mismos términos que los gastos de constitución y primer establecimiento. Gastos de investigación activados sobre los que se haya aplicado en períodos impositivos anteriores la libertad de amortización establecida en el artículo 11.2 del TRLIS. En este caso, el cargo a reservas que genere la primera aplicación del PGC no tendrá efecto fiscal de acuerdo con lo establecido en el artículo 11.2 del TRLIS, por cuanto que a efectos fiscales es nula la valoración de ese activo

Entradas relacionadas:

• Ajustes primera aplicación PGC en el nuevo modelo 200
• La primera aplicación del PGC y la Memoria 2008.
• Los efectos fiscales de la primera aplicación del PGC.

Fuente: Agencia Tributaria.

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La Agencia Tributaria Informa (IS, 2008): Ajustes por gastos de constitución y de primer establecimiento.

PREGUNTA:

¿La aplicación contra reservas como ajuste de primera aplicación de los gastos de constitución y de primer establecimento, que se encontraban activados en el balance, será deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades?

RESPUESTA:

De acuerdo con la norma de registro y valoración 5ª del Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, en ningún caso se reconocerán como inmovilizados intangibles los gastos ocasionados con motivo del establecimiento, las marcas, cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes u otras partidas similares, que se hayan generado internamente. Así, por aplicación de la disposición transitoria primera del Real Decreto 1514/2007 deberán darse de baja los gastos de constitución y de primer establecimiento que figuren activados, lo que dará lugar a un cargo a reservas. Dicho cargo a reservas tendrá la consideración de gasto fiscal en la base imponible del primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2008, por cuanto cumple la definición de gasto en los términos establecidos en el artículo 36 del Código de Comercio y no se corresponde con gastos integrados con anterioridad en la base imponible, en aplicación del párrafo tercero de la disposición transitoria vigésimo sexta del TRLIS.

Entradas relacionadas:

• Ajustes primera aplicación PGC en el nuevo modelo 200
• La primera aplicación del PGC y la Memoria 2008.
• Los efectos fiscales de la primera aplicación del PGC.

Fuente: Agencia Tributaria.

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Consultas (vinculantes) fiscales con implicaciones contables de la Dirección General de Tributos (I).

Con la proximidad del cierre contable y fiscal del ejercicio 2008 vamos a recoger sentencias vinculantes de la Dirección General de Tributos que puedan ser interesantes en la medida que conjuguen aspectos fiscales y contables de los que se ocupa este blog.

Trataremos de recoger los aspectos relevantes de la consulta de forma resumida atendiendo al espacio divulgativo en el que nos encontramos.

Consulta:

En la Junta General de 30 de junio de 2006, la entidad consultante aprobó por unanimidad las cuentas anuales. En la distribución de resultados se acordó un dividendo que a día de hoy, no ha sido repartido. Ante la falta de liquidez de la entidad, sin entrar en pérdidas en los últimos ejercicios, los socios, una persona física y una persona jurídica, se plantean la posibilidad de renunciar al cobro de dichos dividendos con abono a la cuenta de reservas.

Cuestión: Tratamiento en el Impuesto sobre Sociedades de la entidad consultante, al aceptar la renuncia de los socios al cobro de los dividendos y haber tributado estos dividendos previamente en el Impuesto sobre Sociedades.

El Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, recoge estas definiciones en el apartado 4º de su primera parte.

La renuncia al cobro por parte de los socios y el abono a reservas del dividendo reconocido no será un ingreso para la entidad consultante si la disminución del pasivo contabilizado tiene su origen en una aportación de los socios.

Las aportaciones de socios o propietarios se definen en la cuenta 118 del PGC como:

elementos patrimoniales entregados por los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales, en virtud de operaciones no descritas en otras cuentas. Es decir, siempre que no constituyan contraprestación por la entrega de bienes o la prestación de servicios realizados por la empresa, ni tengan la naturaleza de pasivo. En particular, incluye las cantidades entregadas por los socios o propietarios para compensación de pérdidas.

En el caso planteado, la renuncia de los socios al cobro del dividendo y su aceptación por la sociedad participada se produce una vez aprobadas las cuentas anuales y la distribución de resultados del ejercicio.

• El socio, persona jurídica, habrá integrado en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades la renta correspondiente a dicho dividendo y en el balance tendrá registrado el derecho a su cobro, como un activo financiero, según dispone la norma 9ª de registro y valoración, “instrumentos financieros”, del PGC.
• La renuncia al cobro del dividendo tendrá la consideración de aportación del socio a la sociedad, al tratarse de la entrega de un elemento patrimonial por parte del socio, que actúa como tal, sin que dicha renuncia constituya contraprestación por la entrega de bienes o la prestación de servicios realizados por la sociedad participada, con la finalidad, no de compensar pérdidas sino de atender la falta de liquidez de esta sociedad.

En consecuencia, la entidad consultante dará de baja el dividendo a pagar, con abono a la cuenta de reservas 118. Aportaciones de socios o propietarios, sin que en dicha aportación se genere ingreso alguno computable en la cuenta de resultados y, en la medida que el TRLIS no establece ningún precepto particular al respecto, tampoco se genera renta alguna para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

Para el socio, persona jurídica, la renuncia al cobro del dividendo no tendrá la consideración de gasto contable ni fiscal al tratarse de una aportación en su calidad de socio, produciéndose un aumento del valor de la participación en la misma medida que aumenta el valor de los fondos propios de la sociedad participada.

Para el socio, persona física, se produciría:

• una primera operación consistente en el acuerdo de distribución de dividendos, el cual tendrá la consideración para los socios de rendimiento del capital mobiliario, de acuerdo con lo establecido en el artículo 25.1.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. Con carácter general, las obligaciones de retener y de ingresar a cuenta nacerán en el momento de la exigibilidad de los rendimientos del capital mobiliario, dinerarios o en especie, sujetos a retención o ingreso a cuenta, respectivamente, o en el de su pago o entrega si es anterior.
• En cuanto a la operación correspondiente a la aportación realizada a la sociedad por los socios de su derecho a percibir los dividendos, operación posterior a la exigibilidad de los dividendos acordados, debe señalarse que el actual Plan General de Contabilidad, considera que la principal novedad establecida en el Plan respecto al tratamiento de las subvenciones, donaciones o legados, al margen de su imputación directa al patrimonio neto en el momento inicial, “…es el hecho de que las subvenciones, donaciones y legados entregados por los socios o propietarios de la empresa no tienen la calificación de ingresos, sino de fondos propios, al ponerlas en pie de equivalencia desde una perspectiva económica con las restantes aportaciones que los socios o propietarios puedan realizar a la empresa, fundamentalmente con la finalidad de fortalecer su patrimonio. En el Plan de 1990, únicamente se contemplaba este tratamiento cuando la aportación se realizaba por los socios o propietarios para compensación de pérdidas o con la finalidad de compensar un “déficit”…”.

La equiparación realizada por la norma contable de las aportaciones realizadas por los socios a la sociedad sin contraprestación, se destinen o no a la compensación de pérdidas, debe ser también efectuada en cuanto a la calificación a efectos del IRPF de dichas aportaciones, por lo que el criterio mantenido por este Centro Directivo en cuanto a la consideración de las aportaciones realizadas por los socios para la compensación de pérdidas, como mayor valor de adquisición de sus participaciones, debe ser extendido al caso presente y considerar en consecuencia que la aportación consistente en el derecho de cobro de los dividendos acordados, deberá integrar el valor de adquisición de las participaciones en la sociedad de responsabilidad limitada.

Más información: Consulta íntegra 16/03/2009 (D.G. Tributos)

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Agencia Tributaria: Información Sociedades 2008.

La Agencia Tributaria ha habilitado el portal referente al Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 2008.

Información Impuesto Sociedades 2008

Portal a efectos meramente informativos. La presentación de declaraciones con la nueva normativa del impuesto comenzará a partir de día 1 de julio de 2009

Manual Sociedades 2008

Modelos existentes y formas de presentación

• ¿Qué modelos de declaración existen para el ejercicio 2008?
• ¿Cómo se presenta la declaración del impuesto modelo 200?
• Confección de la declaración
• Forma de presentación de la declaración confeccionada
• ¿Cómo se presenta la declaración del impuesto modelo 220?
• ¿Cómo se presenta la declaración en los supuestos en los que la misma se deba presentar conjuntamente al Estado y a la Administración Foral?
• ¿Qué documentación debe presentar la entidad junto a la declaración? ¿Cómo se presenta dicha documentación?
• ¿Existe posibilidad de domiciliar el pago del impuesto? ¿En qué consiste la domiciliación?
• ¿Cuáles son las condiciones para la presentación telemática de la declaración?
• ¿Cuál es el procedimiento de presentación telemática de una declaración a ingresar?
• ¿Cuál es el procedimiento de presentación telemática de una declaración sin ingreso?
• ¿Se puede presentar telemáticamente una declaración a ingresar con solicitud de aplazamiento o compensación o simple

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Depósito Digital de Cuentas Anuales: Tutorial ND2.

Para la presentación telemática se requiere ser usuario abonado del Colegio de Registradores y ser titular de la firma electrónica reconocida de los proveedores siguientes autorizados por el Servicio de Certificación de los Registradores (SCR):

• CERES - FNMT. Fábrica Nacional de Moneda y Timbre - Real Casa de la Moneda.
• DNIe - Dirección General de la Policía
• AC ABOGACÍA
• ANCERT - Agencia Notarial de Certificación Autoritat de Certificació de la Comunitat Valenciana - ACCV
• CATCert
• Firmaprofesional, S. A.
• S.A.REGISTRADORES DE ESPAÑA SCR.

La elaboración de los ficheros se realiza a través de los programas contables que dispongan de tal utilidad o bien a través del programa ND2 (v. PGC2007). Para soporte del programa D2 deben dirigirse al teléfono 902201200 y para cualquier duda en la presentación telemática de cuentas anuales debe dirigirse al teléfono de ayuda 902734375.

El Colegio de Registradores ha presentado un tutorial (recomendable, puede descargarse en el enlace de final de página) para facilitar la gestión del depósito digital. Recogemos, a continuación, como muestra alguna de las explicaciones del tutorial:

Fuente: Registro Mercantil Alicante.

Más información: Descarga tutorial completo

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Herramientas para el Depósito de las Cuentas Anuales (2008).

INSTRUCCIONES DE CUMPLIMENTACIÓN.

MODELO NORMAL

1.- Modelo normal de cuentas anuales normalizadas:

Contiene los modelos normales de Balance, Cuenta de pérdidas y ganancias, Estado de cambios en el patrimonio neto, Estado de flujos de efectivo y Memoria normalizados, y una hoja de identificación en la que se solicita información que permite identificar a la empresa o empresario a los que van referidas las cuentas anuales. Este modelo puede ser utilizado por cualquier empresario o empresa que lo desee, si bien existen limitaciones legales que imponen su utilización por empresas de gran tamaño.

La normativa vigente establece las condiciones de utilización de los modelos de cuentas anuales normales, abreviadas y PYMES, con indicación separada de dichas condiciones para el Balance, Cuenta de pérdidas y ganancias, Estado de cambios en el patrimonio neto, Estado de flujos de efectivo y Memoria. Este modelo normalizado no puede ser utilizado por las empresas que tengan un modelo específico por adaptación sectorial, ni por las empresas que deben utilizar modelos de cuentas anuales específicos, de acuerdo con las disposiciones dictadas por el Banco de España o por la Comisión Nacional del Mercado de Valores. Estos formularios tampoco sirven para la presentación de cuentas anuales consolidadas.

2. Utilización de estos modelos: El Balance, la Cuenta de pérdidas y ganancias y los cuadros normalizados de la Memoria han sido elaborados siguiendo las normas del Plan General de Contabilidad de 2007 (RD 1514/2007, de 16 de noviembre).

Se ponen a su disposición para normalizar el cumplimiento de la obligación legal de depósito de cuentas anuales en los registros mercantiles:

• Los cuadros relativos al Balance, a la Cuenta de pérdidas y ganancias, al Estado de cambios en el patrimonio neto y al Estado de flujos de efectivo SON DE UTILIZACIÓN OBLIGATORIA, con los límites definidos en el punto 1 de estas instrucciones.
• Los cuadros que normalizan la contestación a los diferentes puntos de la Memoria SON DE UTILIZACIÓN POTESTATIVA. Los cuadros normalizados de la Memoria no son de aplicación a todas las empresas y se facilitan como una ayuda para la aplicación del Plan General de Contabilidad. Lea la OM JUS/206/2009 y determine si cada cuadro de la Memoria propuesto le es de aplicación y si representa adecuadamente la situación de su empresa. De no ser así, elabore usted mismo el que considere oportuno.

3. Información que se debe presentar en el Registro Mercantil.

Deberá presentarse en el Registro Mercantil de la provincia en la que radique su domicilio social:

• Instancia de presentación de las cuentas.
• Hoja de datos generales de identificación.
• Certificación de la aprobación de las cuentas anuales, conteniendo la aplicación de resultados.
• Las cuentas anuales:

1. Balance.
2. Cuenta de pérdidas y ganancias.
3. Estado de cambios en el patrimonio neto.
4. Estado de flujos de efectivo.
5. Memoria.

• Informe de gestión.
• Informe de auditoría, cuando la sociedad esté obligada a auditarse o si la minoría lo solicitase.
• Certificación acreditativa de que las cuentas depositadas se corresponden con las auditadas.
• Informe medioambiental
• Declaración de acciones/participaciones propias.

4. Instrucciones generales de cumplimentación de los modelos normalizados.

No se deberá escribir fuera de los espacios destinados al efecto. En especial, no se escribirá nunca al dorso de las hojas. En cada página de las cuentas anuales normalizadas se habilita un espacio para la antefirma y firma de los administradores. Junto a ellas deberá expresarse también la fecha en que las cuentas se hubieran formulado. Utilice, a esos efectos, únicamente los espacios que se facilitan. Preferiblemente, se rellenarán los documentos a máquina de escribir o impresora, y en todo caso, si es manualmente, con mayúsculas.

Las fechas se consignarán con el orden de: día, mes y año, salvo cuando se solicite lo contrario.

A los efectos de la clasificación de los activos y pasivos en corrientes y no corrientes, aplique las condiciones establecidas en el PGC 2007, en su tercera parte (cuentas anuales), norma 6.ª de elaboración de las cuentas anuales:

• Los activos corrientes comprenden tanto los vinculados al ciclo normal de la explotación (un año, con carácter general), que la empresa espera vender, consumir o realizar en el transcurso del mismo, y otros activos, diferentes de los anteriores, cuyo vencimiento, enajenación o realización se espera que se produzca en el corto plazo, esto es, un año contado desde la fecha de cierre del ejercicio.
• Los pasivos corrientes comprenden tanto las obligaciones vinculadas al ciclo normal de la explotación, que la empresa espera liquidar en el transcurso del mismo, y otras, distintas de estas, cuyo vencimiento o extinción se espera que se produzca en el corto plazo, esto es, un año contado desde la fecha de cierre del ejercicio.

Las cuentas anuales se elaborarán expresando sus valores en euros. Los importes en euros deberán redondearse, por exceso o por defecto, al céntimo más próximo. En caso de que la última cifra sea la mitad de un céntimo, el redondeo se efectuará a la cifra superior. No obstante, podrán expresarse los valores en miles de euros o millones de euros cuando la magnitud de las cifras así lo aconseje. Una vez elegida la unidad en la que vayan a elaborar las cuentas anuales, deberán mantenerla en todos los documentos que presenten.

Signo positivo o negativo, empleado en las cuentas anuales.

Los modelos de cuentas anuales definen en cada uno de sus estados y en las tablas de correspondencia con el cuadro de cuentas los signos que deben emplearse en la cumplimentación de cada una de sus partidas:

• positivo, con carácter general, salvo indicación en contrario;
• negativo, cuando el modelo lo indique, mediante paréntesis «( )» o mediante el símbolo menos «–».

Lo establecido en las cuentas anuales en relación con las empresas asociadas también deberá entenderse referido a las empresas multigrupo.

Notas de los estados contables recogidas en la memoria y su referencia cruzada.

Los modelos de Balance, Cuenta de pérdidas y ganancias y Estado de cambios en el patrimonio neto: estado de ingresos y gastos reconocidos normalizados, recogen en su columna «Notas de la memoria» el número de la nota de la memoria correspondiente en la que se detallan informaciones relativas a la partida del estado contable en cuestión. Las empresas deben consignar en esa columna el número de la nota de la memoria correspondiente, tanto las que se recogen en estos modelos normalizados, como otras que la empresa consigne en su parte no normalizada, con la numeración que, en ese caso, la empresa les asigne.

Legislación aplicada:

• Orden JUS/206/2009 , de 28 de enero, por la que se aprueban nuevos modelos para la presentación en el Registro Mercantil de las cuentas anuales de los sujetos obligados a su publicación.
• Orden JUS/1291/2009 , de 21 de mayo, por la que se modifica la Orden JUS/206/2009, de 28 de enero, por la que se aprueban nuevos modelos para la presentación en el Registro Mercantil de las cuentas anuales de los sujetos obligados a su publicación.
• Resolución de 25 de mayo de 2009 , de la Dirección General de los Registros y del Notariado, por la que se da publicidad a las traducciones a las lenguas oficiales propias de cada una de las Comunidades Autónomas, de los modelos de las cuentas anuales que deben depositarse en los Registros Mercantiles.

Herramientas y utilidades

• Información general
• Software ND2
• Modelos de certificación
• Modelos de impresos
• Tutorial powerpoint

Instrucciones impresos:

• Abreviado
• Normal
• Pymes

Fuente: Registro Mercantil Alicante.

Entradas relacionadas:

• Cuentas Anuales para el Registro Mercantil.

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Impuestos diferidos en el cierre fiscal.

Resulta conocido que, con carácter general, el gasto/ingreso por impuesto sobre sociedades se contabilizará en la cuenta de pérdidas y ganancias salvo que esté asociado con un ingreso/gasto registrado directamente en el patrimonio neto, en cuyo caso, con la finalidad de que la correspondiente partida del patrimonio neto luzca neta del efecto impositivo, lógicamente el gasto/ingreso por impuesto debe reconocerse directamente en el estado de ingresos y gastos reconocidos.

Por su parte, el efecto impositivo que surja en el reconocimiento inicial de las denominadas Combinaciones de negocios, aumentará el valor del fondo de comercio. La variación posterior de los activos y pasivos por impuesto diferido asociados a los elementos patrimoniales contabilizados en la “Combinación” lucirá, con carácter general, en la cuenta de pérdidas y ganancias o en el estado de ingresos y gastos reconocidos de conformidad con las reglas generales.

Transacciones (ejemplos) que generan Impuestos diferidos

Los impuestos diferidos se reconocen por el efecto fiscal futuro estimado de las diferencias temporarias y de las pérdidas fiscales a compensar.

• Una diferencia temporaria es la diferencia entre el valor que constituye la base fiscal de un activo o un pasivo y su importe en libros en los estados financieros.
• Un pasivo (activo) por impuestos diferidos se reconoce a menos que surja de:

1. el reconocimiento inicial de un fondo de comercio; o
2. el reconocimiento inicial de un activo o un pasivo en una transacción que no es una combinación de negocios, y que en el momento en que se produjo no afectó ni al resultado contable ni a la base imponible del impuesto.

• Si se cumplen determinadas condiciones los impuestos diferidos asociados a las inversiones en sociedades dependientes, asociadas y negocios conjuntos, no se reconocen.
• Se reconoce un activo por impuesto diferido si es probable que vaya a ser realizado.
• Los impuestos diferidos se valoran según los tipos impositivos vigentes o aprobados pendientes de publicación en la fecha del balance, y de acuerdo con la forma esperada de cancelación (pasivo) o recuperación (activo).
• Los impuestos diferidos se valoran en términos nominales, es decir, no deben ser descontados.
• Los impuestos diferidos se clasifican en el balance como no corrientes.
• Los impuestos sobre las ganancias asociados con partidas que se han cargado o abonado directamente al patrimonio neto, también se cargan o abonan directamente contra el patrimonio neto.
• Gasto total de Impuesto sobre las ganancias = Gasto por impuesto corriente + Cambio en los activos y pasivos por impuestos diferidos durante el periodo, neto de los impuestos reconocidos directamente en patrimonio neto o surgidos en una combinación de negocios.
• El impuesto corriente representa la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto sobre las ganancias en relación a la ganancia (pérdida) fiscal del ejercicio.

Entradas relacionadas:

• Impuesto sobre beneficios (2008).
• El Estado de Cambios en el Patrimonio Neto.
• Resultado contable vs resultado fiscal: ajustes extracontables.
• Estado de Gastos e Ingresos reconocidos.

Imagen: done deal

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El depósito de las cuentas anuales sin notario ¿Un peligro?

Resulta conocido que el depósito de cuentas anuales en el Registro Mercantil, correspondiente al ejercicio 2008, puede realizarse de forma telemática conforme a la normativa establecida por la Orden del Ministerio de Justicia (JUS/206/2009, de 28 de enero).

Recordamos que las cuentas anuales, como también antes ocurría, se pueden presentar en formato papel y en formato electrónico. Estas últimas además podrán presentarse en el Registro Mercantil de forma telemática. Por tanto, aunque la presentación sea presencial, el formato de las cuentas puede ser en formato electrónico. En este caso la identificación de las cuentas se hará por medio de la firma electrónica del archivo que las contenga (Art. 366.1, 3º Reglamento del Registro Mercantil).

No obstante, quizás la principal novedad para este año estriba en la posibilidad de que en la presentación telemática, la certificación de la Junta General aprobatoria de las cuentas, si el certificante o certificantes disponen de firma electrónica reconocida, dicha certificación puede ser también remitida en forma telemática al Registro, sin necesidad en este caso de legitimación notarial de las firmas.

Esta novedad, según señala el presidente del Consejo General del Notariado (Antonio Ojeda), puede ser peligroso al mismo tiempo que puede tener consecuencias graves como la presentación de cuentas falseadas. Continúa señalando que:

equiparar el documento privado con firma legitimada notarialmente con el documento privado con firma electrónica es un error que debe corregirse por Justicia.

Por otra parte, el Director de los Servicios Mercantiles del Colegio de Registradores (Mariano Álvarez) señala (27/5/09) que: 

hasta la fecha no se ha realizado presentación alguna de cuentas anuales por vía telemática con autorización notarial. No tiene sentido revelar ante un fedatario público las claves o los códigos para presentar las cuentas con firma electrónica desde una oficina notarial, desde ese momento dejarían de ser secretas.

Por supuesto que incidencias de este tipo podrán ocurrir, en este primer año; no obstante nos parece que la apuesta por la administración electrónica de nuestra economía con la colaboración de empresas y colaboradores sociales debe prevalecer y continuar.

Entradas relacionadas:

• Depósito de Cuentas Anuales 2008.
• Presentación telemática de las Cuentas Anuales.

Utilidades: Servicio de Certificación de los Registradores.

Imagen: effective communication

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Los ajustes de primera aplicación en el Modelo 200.

La aprobación del nuevo Plan General de Contabilidad (PGC) modificó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), dada la vinculación existente entre el resultado contable y la base imponible de dicho Impuesto. 

Algunas de las modificaciones son meramente técnicas y responden a la nueva terminología utilizada en el PGC y otras responden a laproblemática fiscal de la primera aplicación del PGC. 

Dado que la reforma mercantil tiene efectos respecto de los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero 2008, el PGC contiene también el régimen transitorio para la aplicación por primera vez del mismo. Por ello, se desarrollan (Ley 4/2008) con cuatro disposiciones transitorias (que se incorporan al TRLIS) los criterios para la regulación de los ajustes, a realizar y sus efectos fiscales derivados de la primera aplicación del PGC (ver aquí detalle)

En esta entrada nos ocupamos de los ajustes a incluir en el nuevo modelo 200 correspondiente a la declaración del impuesto de sociedades del ejercicio 2008.

• Eliminación de gastos de constitución o establecimiento.

En el primer período impositivo iniciado dentro de 2008, se aplique o no la retroactividad del correspondiente plan contable de los referidos, aprobados por los Reales Decretos 1514/2007 y 1515/2007, en el supuesto de que en el balance previo, de cierre, figuren gastos de constitución o establecimiento en el activo del sujeto pasivo, deberá consignar como disminución el importe que por tal eliminación deba cargar contablemente a reservas.

• Aplicación del valor razonable a los activos mantenidos para negociar e instrumentos financieros híbridos.
  

En el primer período impositivo iniciado dentro de 2008, aplique o no la retroactividad del  correspondiente plan contable de los referidos, aprobados por los Reales Decretos 1514/2007 y 1515/2007, el sujeto pasivo deberá consignar como aumento el importe del abono contable a reservas que deba efectuar en relación a los activos mantenidos para negociar e instrumentos financieros híbridos que según dichos planes contables se deban valorar por su valor razonable. En el supuesto de que proceda un cargo a reservas, por el importe de éste, deberá consignar una disminución.

• Corrección de provisiones de valores de renta fija deducidas fiscalmente.
  

En el primer período impositivo iniciado dentro de 2008 el sujeto pasivo, aplique o no la retroactividad del correspondiente plan contable de los referidos, aprobados por los Reales Decretos1514/2007 y 1515/2007, deberá consignar un aumento por el importe correspondiente al abono contable a reservas que debidamente efectúe en relación a las provisiones de valores de renta fija que cuando se dotaron constituyeron gasto deducible fiscalmente.

• Corrección de provisiones de inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas.
  

En el primer período impositivo iniciado dentro de 2008, aplique o no el sujeto pasivo la retroactividad del correspondiente plan contable de los referidos, aprobados por los Reales Decretos 1514/2007 y 1515/2007, deberá consignar un aumento por el importe correspondiente al abono contable a reservas que debidamente efectúe en relación con las provisiones e inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas que cuando se dotaron constituyeron un gasto deducible fiscalmente.

• Eliminación del criterio LIFO en valoración de existencias.
  

En el supuesto de que en el primer período impositivo iniciado dentro de 2008 el sujeto pasivo aplique la retroactividad del correspondiente plan contable de los referidos, aprobados por los Reales Decretos 1514/2007 y 1515/2007, y en períodos impositivos anteriores haya aplicado el método LIFO en la valoración de existencias, deberá consignar un aumento por el importe del abono contable a reservas que deba efectuar derivado de la valoración contable de aquéllas (con efectos en el primer período impositivo iniciado dentro de 2008) por el método del precio medio o coste medio ponderado. En el supuesto de que proceda un cargo a reservas, por su importe, deberá consignar una disminución.

• Ajustes de moneda extranjera.
  

En el primer período impositivo iniciado dentro de 2008, aplique o no la retroactividad del correspondiente plan contable de los referidos, aprobados por los Reales Decretos 1514/2007y 1515/2007, el sujeto pasivo deberá consignar como aumento el importe del abono contable a reservas que deba efectuar en relación a las diferencias de cambio positivas existentes en su balance de cierre del ejercicio previo al correspondiente a dicho período impositivo. 

• Eliminación de la provisión por responsabilidades deducida fiscalmente.
  

En el primer período impositivo iniciado dentro de 2008, aplique o no la retroactividad del correspondiente plan contable de los referidos, aprobados por los Reales Decretos 1514/2007 y 1515/2007, el sujeto pasivo deberá consignar un aumento por el importe que deba abonar contablemente a reservas y en la medida en que sus correspondientes dotaciones hayan constituido un gasto fiscalmente deducible.

• Otros ajustes de primera aplicación.
  

El sujeto pasivo deberá consignar como aumento o como disminución, según correspondan a abonos o a cargos contables a reservas, por el importe que proceda de acuerdo con lo establecido en la disposición transitoria vigésimo sexta de la LIS y que no sean incluibles en ninguna de las partidas anteriores.

• Deducción disposición transitoria 29ª LIS.
  

De conformidad con lo previsto en la disposición transitoria vigésimo novena de la LIS, en elprimer período impositivo iniciado dentro de 2008, el sujeto pasivo deberá consignar como disminución el importe de la diferencia positiva que resulte de aplicar lo establecido en el apartado 3 del artículo 12 de la LIS, para lo cual se computarán los fondos propios al inicio del ejercicio en el que se adquirió la participación y los fondos propios al cierre del primer ejercicio iniciado en 2008, con el límite y demás condiciones establecidas en el referido apartado 3, siempre que la parte de esa diferencia imputable a períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2008 se corresponda con provisiones fiscalmente deducibles en dichos períodos y que se abonen a cuentas de reservas con ocasión de la primera aplicación de cualquiera de los referidos planes contables aprobados por los Reales Decretos 1514/2007  y 1515/2007.

Imagen: olimpic colors

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